Bij testament kan de erflater bepalen of de executeur (vroeger executeur testamentair genoemd) voor diens werkzaamheden al of niet een beloning toekomt. Voor het geval de erflater bij testament niets heeft bepaald over de beloning van de executeur bevat het erfrecht een standaardregeling.
Artikel 4:144 lid 2 BW bepaalt in dit kader:
‘Tenzij bij uiterste wil anders is geregeld, komt de executeur, of als er meer dan een executeur is, hun tezamen, een ten honderd van de waarde van het vermogen van de erflater op diens sterfdag toe.’
‘Waarde van het vermogen’ ter berekening van het salaris van de executeur
Het gehanteerde begrip ‘waarde van het vermogen’ is wat onduidelijk. Met het wettelijke begrip ‘vermogen’ wordt in sommige wettelijke bepalingen het saldo van goederen en schulden bedoeld, maar in andere bepalingen slechts (het geheel van) goederen, dus zonder de schulden. Nu de meeste, zo niet alle nalatenschappen (soms aanzienlijke) schulden omvatten, scheelt het vaak aanzienlijk of de executeur 1% van het saldo van de nalatenschap als loon ontvangt, of 1% van de waarde van de in de nalatenschap aanwezige goederen. De heersende leer is dat met waarde van het vermogen de waarde van de nalatenschap als geheel (dus het saldo) bedoeld is. De complete erfenis met alle activa en passiva is dus het uitgangspunt bij het berekenen van de vergoeding voor de executeur.
Het salaris van de executeur: regelend recht
Artikel 4:144 lid 2 BW is van regelend recht (‘Tenzij bij uiterste wil anders is bepaald’). Bij testament kan vrijelijk van de wettelijke 1%-beloning worden afgeweken. De wet stelt hieraan geen absolute grenzen.
Goede reden om af te wijken van de 1%-beloning is dat deze wettelijke beloning aanzienlijk te hoog of te laag kan uitpakken in verhouding tot de werkzaamheden die de executeur heeft te verrichten. Een executeur kan extreem veel tijd kwijt zijn aan een complexe nalatenschap die vele goederen en schulden omvat, maar een gering saldo kent. Evenzo kan een executeur weinig tijd kwijt zijn aan een eenvoudige nalatenschap die slechts één of enkele goederen van zeer hoge waarde omvat. Te denken valt aan een nalatenschap met daarin weinig meer dan één waardevolle aandelenportefeuille, bankrekening of pand.
Afwijken van de 1%-beloning is dan ook de standaard in de testamentenpraktijk.
Het komt daarbij overigens ook vaak voor dat de executeur juist geen loon wordt toegekend, omdat de executeur de langstlevende echtgenoot is of de enig erfgenaam en/of wanneer de executele als ‘vriendendienst’ wordt beschouwd.
Daarnaast komt het vaak voor dat bij testament een professional tot executeur wordt benoemd, zoals een (kandidaat-)notaris, erfrechtadvocaat, Novex-executeur of accountant/fiscalist. Normaliter wordt een dergelijke professional dan een beloning op uurbasis toegekend, conform hetgeen hij/zij in zijn praktijk gewoonlijk als uurtarief hanteert. Er kan eventueel ook aansluiting worden gezocht bij de Recofa-richtlijnen, die gewoonlijk worden gehanteerd voor het bepalen van het loon van een professionele vereffenaar van nalatenschappen in gevallen waarin een nalatenschap moet worden vereffend volgens de wet.
Overigens kan de kantonrechter op grond van onvoorziene omstandigheden de beloning anders regelen dan bij uiterste wil of in de wet is aangegeven (art. 4:144, lid 3 BW jo. art. 4:159, lid 3 BW).
Executeursloon en de legitieme portie
Op grond van artikel 4:65 jo. 4:7 lid 1 sub c BW komt het loon van de executeur in beginsel niet in mindering op de legitimaire massa. De legitimarissen betalen dus in beginsel niet mee aan het loon van de executeur. Dit is een opvallend verschil met het loon van een vereffenaar van de nalatenschap dat op grond van artikel 4:65 jo. 4:7 lid 1 sub d BW wel in mindering komt op de legitimaire massa. In de literatuur en (lagere) rechtspraak wordt echter wel aangenomen dat de executeur ook werkzaamheden verricht die kwalificeren als ‘informele vereffening’ en waarvan de kosten derhalve krachtens artikel 4:65 jo. 4:7 lid 1 sub d BW toch in mindering komt op de legitimaire massa. Er is echter nog geen oordeel van de Hoge Raad over deze kwestie, zodat het vooralsnog ongewis is of en zo ja onder welke omstandigheden het loon van de executeur (geheel of gedeeltelijk) kan kwalificeren als kosten van informele vereffening.
Fiscale behandeling van het loon van de executeur
Het loon van de executeur is niet belast met erfbelasting, maar ook niet als schuld van de nalatenschap aftrekbaar voor de erfbelasting.
Bij de beantwoording van de vraag of het loon wel is belast met inkomstenbelasting wordt tot op zekere hoogte rekening gehouden met het ‘karakter’ van de executele: betreft het een vriendendienst in de privé sfeer of is sprake van professionele dienstverlening.
De belastingdienst heeft op 10 juni 2010 een besluit uitgevaardigd over de fiscale behandeling van de beloning van de executeur (nr. DGB 2010/676M), V-N 2010/28.22), waarin vermeld staat:
‘De executeurbeloning is belast voor de inkomstenbelasting als de executeur de executeurwerkzaamheden beroepshalve verricht. Een voorbeeld is de notaris die de nalatenschap afwikkelt. Als de executeur de werkzaamheden niet beroepshalve verricht, is de executeurbeloning in beginsel niet belast voor de heffing van inkomstenbelasting. Om discussie in de praktijk te voorkomen, kan worden aangenomen dat de executeurbeloning niet is belast voor de inkomstenbelasting als de executeur tevens erfgenaam of legataris is én de executeurwerkzaamheden niet beroepshalve verricht.’
Opmerkelijk genoeg wordt het loon van een executeur die bijvoorbeeld de broer of vriend van de erflater is en zijn werkzaamheden niet beroepshalve verricht, maar geen erfgenaam of legataris is, in beginsel dus wel belast met inkomstenbelasting (als ‘resultaat uit overige werkzaamheden’).
